计提减值准备：
根据业务实际，合规进行税会处理
根据企业会计准则的相关要求，当资产可收回金额的计量结果表明，资产的可收回金额低于其账面价值时，通常应当计提相应的资产减值准备。如存货应按成本与可变现净值孰低计量，存货成本高于其可变现净值的，应按可变现净值计量，成本高于可变现净值的差额应确认为存货跌价损失。在税务处理时，部分企业误认为，资产减值的纳税调整较为简单——会计上计提或冲减的，税务上一概不予认可，与会计处理作相反调整，或是按照特定行业税前扣除标准重新计提即可。
今年8月23日，中国证券监督管理委员会发布的《上市公司2023年年度财务报告会计监管报告》显示，在资产减值方面，部分上市公司存在应收款项预期信用损失计量不恰当、存货跌价准备的计量不正确、资产组的确定或变更不正确等问题。这说明，一些上市公司在计提减值准备方面的会计处理不当。如果相应的税务处理也出现错误，叠加的风险较高。
利润总额有调整，重新调整申报表
◎典型案例◎
2023年，A公司计提了1000万元的存货跌价准备，确认资产减值损失1000万元，企业当年利润总额为2000万元。A公司在2023年度企业所得税汇算清缴时，对计提的存货跌价准备进行了纳税调增，企业无其他调整事项。纳税调整后，A公司2023年度应纳税所得额为3000万元，并适用25%的税率计算缴纳了企业所得税。
2024年8月，A公司所在集团安排了统一的会计审计。审计发现，A公司2023年在计提存货跌价准备时，参考的市场价格不恰当，企业应当计提的减值准备金额为800万元。审计认为，A公司应当进行报表追溯调整，并给出“调整2024年资产负债表期初数”的意见。在这种情况下，A公司2023年度利润总额需调整为2200万元。此时，A公司是否需要补缴2023年度企业所得税？
◎实务分析◎
解决这个问题，首先需要根据审计结果计算调整前后A公司2023年度的应纳税所得额。调整前，A公司计提资产减值损失1000万元，扣减资产减值损失后的利润总额为2000万元，在税务处理时需要纳税调增1000万元，应纳税所得额为3000万元。调整后，A公司计提资产减值损失800万元，扣除资产减值损失后的利润总额为2200万元，在税务处理时需要纳税调增800万元，应纳税所得额同样为3000万元。
通过计算可以发现，A公司2023年度利润总额纳税调整后，对当年度应纳税所得额无影响，即企业无须补缴企业所得税。但是，笔者认为，出现此类情况时，企业较为严谨的做法是：重新调整2023年度企业所得税纳税申报表。如果企业未追溯调整企业所得税纳税申报表，可能影响企业当年公益性捐赠扣除限额等扣除项目。因此，笔者建议企业进行整体的评估测算，并进行数据更新、差异说明等后续管理。
税前扣除有条件，根据实际作调整
◎典型案例◎
2022年，B公司计提信用减值损失1000万元，并在2022年度企业所得税汇算清缴时作纳税调增处理。2023年10月，B公司发生应收账款损失200万元，会计上以“坏账准备”余额进行核销，核销前科目累计结余额为1000万元，核销后坏账准备余额为800万元。2023年，B公司“坏账准备”科目无其他补提、冲抵或转回事项。
B公司在2023年度企业所得税汇算清缴时，未根据政策规定判断其发生的200万元应收账款损失是否符合税前扣除条件，便直接作了纳税调减处理。那么，B公司的做法是否存在问题呢？
◎实务分析◎
案例中，B公司的做法是不恰当的。
根据《国家税务总局关于发布〈企业资产损失所得税税前扣除管理办法〉的公告》（国家税务总局公告2011年第25号，以下简称25号公告），准予在企业所得税税前扣除的资产损失，是指企业在实际处置、转让上述资产过程中发生的合理损失（即实际资产损失），以及企业虽未实际处置、转让上述资产，但符合规定条件计算确认的损失（即法定资产损失）。企业实际资产损失，应当在其实际发生且会计上已作损失处理的年度申报扣除；法定资产损失，应当在企业向主管税务机关提供证据资料证明该项资产已符合法定资产损失确认条件，且会计上已作损失处理的年度申报扣除。
据此，企业正确的做法应当是：确认已发生的应收账款损失事项是否满足税前扣除条件，据实填报税前可扣除金额。
笔者提醒，如果企业以前年度在会计上计提了应收账款损失，且已经对计提的坏账准备作了纳税调整，在应收账款损失实际发生核销年度，需判断相应损失是否符合税前扣除条件。符合税前扣除条件的，在纳税申报时需要作纳税调减处理；不符合税前扣除条件的，不作纳税调整。
应收账款难收回，能否扣除看条件
◎典型案例◎
2022年，C公司计提信用减值损失准备金500万元，并在2022年度企业所得税汇算清缴时作纳税调增处理。2023年，C公司发生应收账款损失200万元，会计上以“坏账准备”核销。2024年，C公司已核销的应收账款损失200万元得以收回，并进行相应的会计处理，具体处理为：首先，将收回的款项计入应收账款，会计分录为：借记“应收账款”，贷记“信用减值损失”；然后，将收回的款项转入银行，会计分录为：借记“银行存款”，贷记“应收账款”。经上述处理后，C公司2024年度利润总额增加，此时企业应如何进行纳税调整？
◎实务分析◎
本案例应分两种情况讨论。第一种情况，2023年C公司发生的200万元应收账款损失，满足25号公告中的税前扣除条件，已税前扣除。会计处理上，C公司收回已确认的资产损失，属于作坏账损失处理后又收回的应收款项，应计入当年度收入。税务处理上，由于C公司在2023年度企业所得税汇算清缴时，就已经对该损失进行了税前扣除处理，2024年收回后计入利润表，此时C公司不需要作纳税调整。
第二种情况，2023年C公司发生的200万元应收账款损失，不满足25号公告规定的税前扣除条件，不能在税前扣除，相当于税后核销损失。2024年收回后冲减“信用减值损失”，由于之前年度未在税前扣除，企业需在2024年度企业所得税汇算清缴时对其作纳税调减处理。
需要注意的是，企业在就发生的支出或损失进行税务处理时，对应准备金的纳税调整依据为税收政策规定，而非会计处理逻辑，企业应掌握税收政策中关于税前扣除的认定要求，同时结合实际统筹考虑税务处理方式。
来源：中国税务报；2024年11月15日；版次：08；作者：郝龙航；作者单位：北京大力税手信息技术有限公司。本文内容仅供一般参考用，均不视为正式的审计、会计、税务或其他建议，我们不能保证这些资料在日后仍然准确。任何人士不应在没有详细考虑相关的情况及获取适当的专业意见下依据所载内容行事。本号所转载的文章，仅供学术交流之用。文章或资料的原文版权归原作者或原版权人所有，我们尊重版权保护。如有问题请联系我们，谢谢！
